Особенности применения терминов при обосновании некоторых операций в транспортно-экспедиторской деятельности.

 

Скала Владимир Ильич,
Генеральный директор АК «АСИКО»,
аудитор РК,
налоговый консультант РК,
профессиональный бухгалтер РК.

 

Как известно, обоснованная и точная классификация работ и услуг, соответствующая терминологии НПА РК и международных Соглашений в т.ч. МСФО (IAS, IFRS), ОКЭД, ГК РК, НК РК, KDSE 02 Red 2. Eurostat 02  и др. имеет исключительно важное значение для целей учета и налогообложения услуг и снижения рисков возникновения конфликтных ситуаций с налоговыми органами РК и аудиторами.

Терминология используемая при оформлении операций должна учитывать  требования п.4 ст. 1 ГК РК, п.4 ст. 1 НК РК согласно которым понятия гражданского и других отраслей законодательства РК, используемые в НК РК применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства т.е. если термины, определения, события и операции в исследуемых сделках не раскрыты в НК РК, то они должны использоваться в точном соответствии с определениям описанными в специальных НПА РК  в т.ч. в ОКЭД 03-2019, Законе РК от 8.12.2001 г. № 266-II «О железнодорожном транспорте» или в международных соглашениях в т.ч.  СМГС-51, Договоре ЕАЭС от 29.05.2014г., двухсторонних Модифицированных Налоговых Конвенциях, MLI и т.п., из чего следует, что если термины, определения, события и операции в исследуемых сделках не раскрыты в НК РК, то они будут приниматься согласно определениям специальных НПА РК.

Например, для обоснования разницы содержания понятия услуг экспедиции в аспекте ст. 708 ГК РК и услуг экспедиции, связанных с международной перевозкой (далее МП) в аспекте ст. 395 НК РК можно использовать следующее профессиональное суждение, построенное на сравнительном анализе норм НПА РК.

Понятие «…работ и услуг, связанных с международными перевозками»  установленное в ст. 395 НК РК и их отличие от понятий ст. 708 ГК РК «…услуг, связанных с перевозкой…» может быть обосновано сравнительным методом смыслового значения  этих статей т.е.:

  • Статья 708 ГК РК от 1.07.99г. № 409 и Государственный Классификатор РК 03- 2019 ОКЭД,  в котором услуги экспедиции определены общим кодом:

— 52.29.1  Транспортно-экспедиционные услуги

— 52.29.9 Прочая транспортно-экспедиционная деятельность.

представляют обобщенный комплексный  перечень услуг экспедиции т.е.:

«По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента — отправителя или получателя груза) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза, в том числе заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на отправителя, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг».

Более подробный перечень услуг экспедиции и правила их оказания представлены в других НПА РК и международных Соглашениях по сферам деятельности в т.ч. в приказе МТиК РК от 28.07.2004 г. № 296-I «Об утверждении Правил предоставления услуг экспедитора» на железнодорожном транспорте, приказе МИР РК от 2.08.2019 г. № 612 «Об утверждении Правил перевозок грузов железнодорожным транспортом», приказе МИР РК от 24.04.2015 г. № 486 «Об утверждении Правил осуществления экспедиторской деятельности на морском транспорте», приказе МИР РК от 30.04.2015 г. № 540 «Об утверждении Правил перевозки пассажиров, багажа и грузов на воздушном транспорте», приказе МИР РК от 30.04.2015 г. № 546 «Об утверждении Правил перевозок грузов автомобильным транспортом», в Конвенции о договоре международной перевозки грузов (КДПГ) (Женева, 19 мая 1956 г.), СМГС-51, Правилах IKAO и IATO, ИНКОТЕРМС 2020   и т.п.

  • Следует учитывать, что на практике процесс планирования и осуществления перевозки как правило состоит из нескольких этапов в т.ч. груз:

— подготавливается к отправке и грузится в транспортное средство для доставки со склада Клиента до места погрузки на транспорт основного перевозчика;

— погружается на транспорт основного перевозчика;

— транспортируется до места разгрузки;

— выгружается из  транспортного средства основного перевозчика на транспорт доставки до склада или на СВХ в месте доставки и сдается получателю.

Таким образом, нормы ГК РК, ГК РК 03-2019 ОКЭД и СТ РК охватывают обобщенный комплекс услуг экспедиции, который может быть выполнен или организован, начиная от заключения договора ТЭО до оформления документов после доставки груза на склад грузополучателя.

Очевидно, что эти нормы не устанавливают каких-либо особенностей для классификации и выделения  внутренней и (или) международной перевозки, не разделяют их и не раскрывают различия между — «…услуг, связанных с перевозкой…» и «…услуг связанных с международной перевозкой…».

  • Нормы же ст. 395 НК РК в отличие от норм Гражданского законодательства РК акцентируют, что эти услуги связанны не просто с перевозкой груза, а с международной перевозкой, и выделяют исчерпывающий перечень этих услуг, не подлежащих расширительному толкованию, а именно:

— погрузка, разгрузка, перегрузка (слив, налив, передача продукции в другие магистральные трубопроводы, перевалка на другой вид транспорта);

— перестановка вагонов на тележки или колесные пары другой ширины колеи при пересечении таможенной границы государств-членов Евразийского экономического союза;

— экспедирование товаров, в том числе почты, экспортируемых с территории Республики Казахстан, импортируемых на территорию Республики Казахстан, а также транзитных грузов;

— услуги оператора вагонов (контейнеров);

— услуги технического и аэронавигационного обслуживания, по реализации товаров, работ, услуг, входящих в состав аэропортовской деятельности в соответствии с законодательством Республики Казахстан, регулирующим использование воздушного пространства Республики Казахстан и деятельности авиации;

— услуги морских портов по обслуживанию международных рейсов;

— универсальные услуги почтовой связи;

— услуги по пересылке регистрируемых почтовых отправлений.

При этом, вполне очевидно, что в перечень включены только работы и услуги, которые по времени совпадают с процессом международной перевозки т.е. начиная  с работ по погрузке и заканчивая разгрузкой груза  с ТС основного перевозчика в т.ч. и услуги экспедиции, оказанные в процессе транспортировки груза т.к. МП начинается с момента погрузки груза на ТС основного перевозчика и заканчивается в момент выгрузки груза с ТС в месте назначения.

Таким образом, обоснование понятия «услуги экспедиции, связанные с международной перевозкой» в аспекте ст. 395 НК РК необходимо рассматривать следующим образом:

— так согласно пп. 17 п. 1 ст. 644 НК РК, международными перевозками признаются любые перевозки пассажиров, багажа, товаров, в том числе почты, морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, осуществляемые между пунктами, находящимися в разных государствах, одним из которых является РК;

— при этом международными перевозками для резидентов РК не признаются перевозки, осуществляемые исключительно между пунктами, находящимися за пределами РК, а также исключительно между пунктами, находящимися на территории РК согласно пп.17 п.1 ст. 644 НК РК и ст. 3 Налоговых Конвенций;

— согласно нормам  ст. 387 НК РК перевозка считается международной, если оформление перевозки осуществляется единым международным перевозочным документам, которые для разных видов перевозки признаются при:

авиаперевозке-грузовая накладная Air Waybill;

автоперевозке- накладная CMR/ЦМР;

железнодорожной перевозке в т.ч. в прямом международном железнодорожно-паромном сообщении и международном железнодорожно-водном сообщении с перевалкой груза с железнодорожного на водный транспорт — накладная ЦИМ/СМГС;

морской перевозке- морской коносамент;

— так как МП обязательно сопровождается оказанием целого ряда сопутствующих услуг, которые исполняются участниками перевозочного процесса как до ее начала, в процессе МП, так и после ее окончания, то с целью установления места оказания услуг для КПН согласно ст. 644 НК РК и места реализации услуг для НДС для интегрированных услуг транспортной экспедиции необходимо обосновать момент начала и окончания МП используя определения п.2 ст. 244 НК РК от 10.12.2008г. № 99, п.2 ст. 387 НК РК от 25.12.2017г. № 120 и международного Соглашения от 4.06.1997 г. «Об организационных и эксплуатационных аспектах комбинированных перевозок в сообщении Европа-Азия» и ст. 395 НК РК, из содержания которых следует, что:

Начало международной перевозки — момент погрузки груза на транспортное средство основного перевозчика в месте отправления.

Окончание международной перевозки — момент выгрузки груза с транспорта последнего перевозчика в месте назначения, определенном договором и перевозочными документами.

Соответственно, начало и окончание услуг транспортной экспедиции, связанных с международной перевозкой будет определяться также по этому принципу т.е. к услугам связанным с МП будут относится все услуги и работы, выполняемые во временном интервале между погрузкой груза на транспорт основного перевозчика в месте отправления и разгрузкой с транспорта основного перевозчика в месте назначения:

— начало услуг экспедиции, связанных с МП – момент погрузки груза на транспортное средство основного перевозчика (погрузочные работы начинают отсчет МП и включаются в услуги, связанные с МП в аспекте ст. 395 НК РК);
— окончание услуг экспедиции, связанных с МП – момент разгрузки груза с транспортного средства основного перевозчика (разгрузочные работы последние работы, связанные с МП в аспекте ст. 395 НК РК).

В этих накладных, имеющих статус Договора перевозки согласно ст. 689 ГК РК, указываются в т.ч. маршрут, место отправления и место назначения, Перевозчик, Грузоотправитель, Грузополучатель, Агент (экспедитор) по продажам услуг Перевозчика и Агент(экспедитор) по приобретению услуг для Клиента.

Следовательно, наличие единого международного документа с указанием сведений об участниках перевозки, оказываемых услугах и маршруте является подтверждением того, что это МП, а  услуги сопровождающие МП во временном интервале с момента погрузки груза на транспорт основного перевозчика и до момента разгрузки груза в месте назначения, являются услугами, связанными с МП в аспекте ст. 395 НК РК.

Таким образом, нормы гражданского законодательства РК, касающиеся услуг экспедиции применимы для оформления договорных отношений между участниками МП  не могут быть использованы в целях налогообложения, в части, противоречащей нормам НК РК в силу ст. 1 ГК РК и ст. 2 НК РК т.е.  приоритета налогового законодательства над нормами гражданского законодательства.

 

Алматы 2023 г.