Вопрос.
Облагаются ли НДС международные перевозки при разделении счетов от поставщиков (экспедиторов) до Таможенного союза или по территории таможенного союза?
Как облагать НДС услуги по международным авиа, если в счетах указывается полная сумма перевозки без разделений на территории?
Ответ.
Общие правила.
Условия разделения счетов на оплату услуг Поставщиков при МП до границы ТС и по территории ТС НК РК не предусматривает. Такое разделение стоимости может быть связано с таможенными процедурами и пошлинами, касающимися товара в аспекте требований Таможенного Кодекса ТС, но не услуг.
А вот для определения КПН по доходам Поставщиков-нерезидентов РК, получаемых на территории РК и за ее пределами предусматривается разделение услуг до границы РК и по территории РК, связанные с тем, что стоимость услуг нерезидентов РК, оказанных за пределами РК не являются объектом обложения КПН согласно пп.11 п.9 ст. 645 НК РК, а услуги оказанные в пределах РК признаются объектом обложения КПН т.е. для определения КПН действует принцип «территориальности»:
- так согласно пп.17 п.1 ст. 644 НК РК доход от оказания услуг по МП (услуга Перевозчика) признается доходом нерезидента из источников в РК, который подлежит налогообложению у источника выплаты по ставке 5% в соответствии с п.4 ст. 646 НК РК;
- при этом п.8 ст. 645 НК РК предусмотрено:
При наличии в контракте, заключенном с нерезидентом, положений, предусматривающих выполнение, оказание различных видов работ, услуг на территории Республики Казахстан и за ее пределами, порядок исчисления и удержания подоходного налога у источника выплаты, установленный настоящей статьей, применяется к каждому виду работ, услуг отдельно. Каждый этап выполненных работ, оказанных услуг нерезидентом в рамках единого производственно-технологического цикла рассматривается как отдельный вид работ, услуг в целях исчисления и удержания подоходного налога у источника выплаты с доходов нерезидента.
При этом общая сумма доходов нерезидента по вышеуказанному контракту должна быть обоснованно распределена на доходы, полученные от выполнения работ, оказания услуг в Республике Казахстан и за ее пределами.
В целях применения положений настоящего пункта нерезидент обязан представить получателю услуг копии учетной документации, составленной в соответствии с законодательством Республики Казахстан и (или) иностранного государства, подтверждающей распределение общей суммы дохода нерезидента на доходы, полученные от выполнения работ, оказания услуг в Республике Казахстан, и на доходы, полученные от выполнения работ, оказания услуг за ее пределами.
При отсутствии такого распределения или необоснованном распределении дохода нерезидента, приведшего к занижению суммы дохода нерезидента, подлежащего налогообложению в Республике Казахстан в соответствии с положениями настоящей статьи, налогообложению подлежит совокупная сумма дохода нерезидента, полученного по вышеуказанному контракту от выполнения работ, оказания услуг как в Республике Казахстан, так и за ее пределами.
Следовательно, учитывая, что международная перевозка относится к таким проектам, то в целях налогообложения дохода нерезидента из источников в РК необходимо выделять, классифицировать и документально подтвердить каждый отдельный вид услуг, выполняемый конкретным нерезидентом на территории РК и за ее пределами и определить вид дохода, сумму и статус окончательного получателя соответствующего дохода.
Как правило, такое разделение услуг осуществляется на основании в т.ч. договора, инвойса и накладных для перевозки груза различными видами транспорта в т.ч.:
— авиаперевозка-грузовая накладная Air Waybill;
— автоперевозка- накладная CMR/ЦМР;
— железнодорожная перевозка- накладная СМГС;
— морская перевозка- морской коносамент.
Следует отметить, что в практике разделение услуг до границы РК и от границы и до места назначения возможно только для автоперевозчиков, при этом ТЭК не обязана обосновывать такое разделение т.к. это обязанность сторон внешнеэкономической сделки;
- возможен случай включения услуг связанных с МП в цену товара, в зависимости от режима Инкотермс -2020 и тогда согласно пп.1 п.9 ст. 645 НК РК, услуги не подлежат налогообложению выплаты, связанные с поставкой товаров на территорию РК в рамках внешнеторговой деятельности, за исключением оказанных услуг, выполненных работ на территории РК, связанных с данной поставкой т.е.:
— в случае, если по условиям договора (контракта) на поставку товаров в цену сделки включены расходы на оказание услуг, выполнение работ на территории РК без выделения в договоре (контракте) отдельно сумм по приобретенным товарам и (или) таким расходам, то стоимость приобретенных товаров определяется на основе цены сделки, указанной в договоре (контракте) с учетом таких расходов т.е. стоимость услуг МП не является объектом обложения КПН и не выделяется из стоимости товара;
— случае, если по условиям договора (контракта) на поставку товаров в цену сделки включены расходы на оказание услуг, выполнение работ на территории РК, при этом сумма по приобретенным товарам указана отдельно от таких расходов, то стоимость по приобретенным товарам определяется без учета стоимости таких расходов т.е. выделенная в инвой1се или ГДТ стоимость услуг является объектом обложения КПН.
- Что касается НДС и НДС за нерезидента, то этот налог возникает и определяется не по территориальности оказания, а по месту реализации услуг т.е.:
— согласно ст. 441 НК РК и Протокола 18 к Договору ЕАЭС от 29.05.2014г. – для резидентов стран участниц ЕАЭС;
— согласно ст. 378 НК РК- для резидентов стран не являющихся участницами ЕАЭС.
Разделение по территориям для конкретных видов перевозки.
Для понимания принципов возникновения КПН у источника выплаты и НДС за нерезидента в МП на территориях разных стран необходимо применять следующую информацию.
Общие положения.
- Как правило, в международной перевозке в рамках договоров транспортной экспедиции, заключаемых ТЭК-резидентом РК с Агентом-нерезидентом принимают участие два нерезидента, которые рассматриваются в целях налогообложения и получающие доход из источников в РК: агент и непосредственный исполнитель (перевозчик), каждый из которых является окончательным получателем своей доли дохода, получаемого за услуги, которые должны быть выделены в инвойсе отдельной строкой в т.ч.:
— доход агента за услуги экспедиции и организацию международной перевозки;
— доход перевозчика за услуги транспортировки груза в международной перевозке.
При этом:
- если нерезидент-перевозчик осуществляет международную перевозку с въездом на территорию РК, то доходы от оказания транспортных услуг будут признаваться доходами из источников в РК согласно пп. 17 п.1 ст. 644 НК РК и облагаться налогом у источника выплаты по ставкам:
— 5%, если нерезидент является резидентом страны с которой нет Налоговой Конвенции, но она не относится к оффшорной зоне или имеется Налоговая Конвенция, но нет документов, подтверждающих право применения норм этой Конвенции; или
— 20%, если нерезидент является получателем дохода, зарегистрированным в стране с льготным налогообложением (оффшорная зона) или нерезидент-перевозчик осуществляет внутриреспубликанские перевозки в РК;
- если перевозчик-нерезидент не пересекает границу РК, то его доход не признается как полученный из источников в РК согласно ст. 644 НК РК и не подлежит налогообложению согласно пп.11 п.9 ст. 645 НК РК.
- При перевозках различными видами транспорта Экспедитор именуется в единых перевозочных документах согласно указаниям НПА РК и международных Соглашений, регулирующих сферу деятельности соответствующих отраслей т.е.:
— уполномоченный/грузовой Агент и его код по IATO (Агент по продажам авиаперевозки- графа 3-4 грузовой накладной Air Waybill);
— грузовой/транспортный Агент или непосредственный перевозчик (Агент по продажам автоперевозки- графа 16- 17 накладной CMR/ЦМР);
— Экспедитор по приобретению услуг (железнодорожные перевозки- графа 23 накладной СМГС);