Основные требования Многосторонней Конвенции по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения.
Скала Владимир Ильич,
Генеральный директор АК «АСИКО»,
аудитор РК,
налоговый консультант РК,
профессиональный бухгалтер РК.
Как известно, с 1.01.2021 г. Законом РК от 20.02.2020 г. № 304-VI Казахстан ратифицировал Многостороннюю Конвенцию по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (Париж, 24.11.2016 г.).
Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting, Multilateral Instrument (далее MLI) разработана Организацией экономического сотрудничества и развития (далее ОЭСР) в 2016 г. как своеобразная обязательная «надстройка» над двухсторонними Налоговыми Конвенциями.
Цель разработки – ограничить злоупотребления т.е. двойное уклонение от налогообложения доходов, получателями, путем разработки различных нелегальных схем репатриации пассивных и активных доходов из стран-источников.
Особенности присоединения и применения MLI.
- Конвенция MLI применяется ко всем Налоговым Конвенциям, заключенным РК с иностранными государствами, путем внесения изменений во все 55 Налоговые Конвенции, в редакции Закона РК от 20.02.2020 г. № 304-VI и если налоговый агент РК перечисляет доход резидентам этих стран, которые желают применить льготы, то теперь источник дохода обязан проверить соответствует ли статус получателя дохода и целесообразность сделки требованиям MLI т.е. провести определенные аналитические процедуры, подтвержденные документально, на предмет возникновения права получателя-нерезидента на льготы, установленные в Налоговой Конвенции.
Датой начала действия МLI по налогам у источника выплаты — 01.01.2021г., иных налогов – 01.04.2021г.
- Таким образом, MLI применяется если:
— Республика Казахстан и страна-партнер ратифицировали МLI и заявили применимость выбранных положений MLI к каждой конкретной стране-партнере;
— включили данную страну-партнера в свой Список стран, переданный в депозитарии ОСЭР, на которые будут распространяться выбранные нормы MLI;
— каждая страна добровольно выбирает из MLI те положения, которые считает необходимым применить к каждой конкретной стране и если эти положения совпадают, то страны вносят изменения в соответствующие статьи Налоговых Конвенций автоматически, без дополнительных согласований;
— каждая страна принимает и способы тестирования на целесообразность сделок (обязательный тест РРТ) и на добросовестность получателя (дополнительный тест на SLOB) и если у сторон совпадает выбор , то применяется оба теста, если не совпадает, то применяется только обязательный тест – РРТ.
Следовательно, с 1.01.2021 г. применение двухсторонних Налоговых Конвенций усложняется т.е. они распределяются на группы стран, на которые:
— будет распространяться Конвенция MLI, поскольку они ратифицированы и включены в Список стран, переданный в депозитарий ОСЭР как РК, так и соответствующей Договаривающейся юрисдикцией;
– не будет распространяться Конвенция MLI, поскольку соответствующая Договаривающаяся юрисдикция вообще не подписывала Конвенцию МLI и тогда налогообложение доходов резидентов этих стран будет осуществляться в неизменном режиме т.е. применяться Налоговын Конвенции будут в первоначальной редакции;
– не будет распространяться Конвенция MLI, поскольку соответствующие Договаривающиеся юрисдикции не включили РК в Список стран, на которые распространяется Конвенция MLI и тогда налогообложение доходов резидентов этих стран будет осуществляться в неизменном режиме, установленном двухсторонней Налоговой Конвенцией.
Пояснение.
Так по состоянию на 1.01.2023 г. ФРГ в своем уведомлении депозитария ОСЭР не включила Казахстан в список стран, в отношении которых применяет MLI, и как следствие, присоединение Казахстана к MLI не повлияет на действующие контракты с немецкими компаниями.
Также MLI не повлияет на порядок налогообложения по контрактам резидентов РК с узбекскими компаниями, поскольку Узбекистан к MLI не присоединился вообще.
Нидерланды применяют с Казахстаном MLI с использованием теста на РРТ, а Казахстан с использованием теста на РРТ и SLOB, в связи с этим при получении дохода из источников в РК резидентом Нидерландов налоговый агент может применить только тест на РРТ и соответственно провести инвентаризацию всех договоров исходя из выполнения теста на основную цель.
Россия применяет MLI с Казахстаном в т.ч. и с использованием тестов на РРТ и SLOB, что означает, что договоры с российскими контрагентами нужно перепроверить на соответствие новым правилам, провести тесты на основную цель и упрощенное ограничение льгот.
- В настоящее время в Список стран-партнеров РК, присоединившихся к MIL включены 23 страны в т.ч.:
№ |
Страна |
Буквенный код |
Цифровой код |
|
1. |
Бельгия |
BE |
BEL |
56 |
2. |
Канада |
CA |
CAN |
124 |
3. |
Финляндия |
FI |
FIN |
246 |
4. |
Франция |
FR |
FRA |
250 |
5. |
Индия |
IN |
IND |
356 |
6. |
Ирландия |
IE |
IRL |
372 |
7. |
Япония |
JP |
JPN |
392 |
8. |
Латвия |
LV |
LVA |
428 |
9. |
Литва |
LT |
LTU |
440 |
10. |
Люксембург |
LU |
LUX |
442 |
11. |
Польша |
PL |
POL |
616 |
12. |
Российская Федерация |
RU |
RUS |
643 |
13. |
Саудовская Аравия |
SA |
SAU |
682 |
14. |
Сербия |
RS |
SRB |
688 |
15. |
Сингапур |
SG |
SGR |
702 |
16. |
Словакская Республика |
SK |
SVK |
703 |
17. |
Словения |
SI |
SVN |
705 |
18. |
Украина |
UA |
UKR |
804 |
19. |
ОАЭ |
АЕ |
ARE |
784 |
20. |
Великобритания |
GB |
GBR |
826 |
21. |
Корея |
KR |
COR |
410 |
22. |
Нидерланды |
NL |
NLD |
528 |
23 |
Китай |
CN |
CHN |
156 |
На сайте КГД МФ РК размещается список стран, которые подписали и ратифицировали Мнрогостороннюю Конвенцию по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложению информация на: https://www.gov.kz/memleket/entities/kgd/documents/details/433244?lang=ru.
- Для удобства работы с MLI можно использовать Консолидированные тексты двухсторонних Налоговых Конвенций (финальные тексты с внесенными изменениями, которые помещены в рамки, по каждому принятому изменению в соответствующие ставтьи двухсторонних Налоговых Конвенций).
Для применения в практической деятельности компании модифицированных Налоговых Конвенций т.е. с учетом принятых Республикой Казахстан положений MLI, на интернет-ресурсе КГД МФ РК по состоянию на 1.07.2023г. размещены следующие консолидированные тексты Налоговых Конвенций:
Консолидированный текст Конвенции РК и ОАЭ
Консолидированный текст Конвенции РК и
Сингапура
Консолидированный текст Конвенции РК и
Украины
Консолидированный текст Конвенции РК и
Финляндии
Консолидированный текст Конвенции РК и Великобритания
Консолидированный текст Конвенции РК и Ирландия
Консолидированный текст Конвенции РК и Канада
Консолидированный текст Конвенции РК и Корея
Консолидированный текст Конвенции РК и Латвия
Консолидированный текст Конвенции РК и Люксембург
Консолидированный текст Конвенции РК и Польша
Консолидированный текст Конвенции РК и Саудовская Аравия
Консолидированный текст Конвенции РК и РФ
Консолидированный текст Конвенции РК и Нидерланды
Консолидированный текст Конвенции РК и Япония
Консолидированный текст Конвенции РК и Словакская Республика
Консолидированный текст Конвенции РК и Словения
Консолидированный текст Конвенции РК и Франция
Консолидированный текст Конвенции РК и Бельгия
Консолидированный текст Конвенции РК и Индия
Основные требования MLI, предусмотренные для включения в двухсторонние Налоговые Конвенции.
Прежде чем применить положения двухсторонней Налоговой Конвенции, с целью уменьшения или полного освобождения дохода нерезидента от КПН или ИПН, налоговый агент должен провести аналитические исследования на целесообразность сделки и на добросовестность получателя т.е. так называемые тесты на основную цель -PPT и SLOB.
При этом, каждая страна-участник сама определяет, будет ли она использовать только тест на основную цель и минимальные положения — РРТ или она воспользуется и тестом по упрощенному ограничению льгот — SLOB.
Республика Казахстан заявила, что будет применять оба теста для всех Налоговых Конвенций, однако при проведении тестирования сделки и определения статуса Получателя дохода налоговый агент РК должен учитывать, что если страны для соглашений с РК выбрали только тест основной цели (PPT), то вариант упрощённого ограничения льгот (SLOB) с такими странами РК не будет применять т.е. SLOB будет использоваться только при обоюдном наличии этого варианта у сторон Налоговых Конвенций:
- тест основной цели(principal purpose test- PPT), который позволяет налоговым органам и(или) налоговым агентам РК отказать нерезиденту в применении льгот, предусмотренных Налоговыми Конвенциями, если применение таких льгот было не только основной, но и одной из основных целей структурирования сделок (проводится анализ статуса сделок).
Суть заключается в том, что в Налоговых Конвенциях включено специальное положение, направленное на противодействие злоупотреблениям при применении Налоговых Конвенций, так называемое правило основной цели (англ. Principle Purpose Test- PPT), согласно которому, если одной из основных целей структуры или сделки является получение преференций по налоговой конвенции, тогда в применении преференций будет отказано т.е. льгота в соответствии с Налоговыми Конвенциями, не предоставляется в отношении вида дохода или капитала, если, принимая во внимание все соответствующие факты и обстоятельства, есть основания полагать, что получение такой льготы было одной из основных целей какого-либо соглашения или сделки, которые прямо или косвенно привели к этой льготе, если только не было установлено, что предоставление такой льготы в этих обстоятельствах будет соответствовать целям и задачам соответствующих положений Налоговой Конвенции.
Это положение MLI является для всех стран обязательным и включается во все Налоговые Конвенции, если страна выразила желание присоединиться к MLI.
Таким образом, иностранным компаниям придётся доказывать казахстанским налоговым агентам и налоговым органам, что одной из основных целей сделки либо структуры не является получение преференций в рамках Налоговой Конвенции, а другие причины делового характера;
- упрощённое ограничение льгот (simplified limitation of benefits- SLOB), которое заключается в том, что если получатель дохода соответствует формальным критериям, необходимых для получения налоговых льгот, то они могут быть предоставлены в случае, если он докажет, что проводимые операции соответствуют требованию PPT (проводится анализ статуса получателя).
РК приняла правило основной цели PPT, которое дополняется правилом об ограничении льгот (англ. Limitation on Benefits) в упрощённой редакции SLOB.
Этот тест предусматривает, что льгота по Налоговым Конвенциям применяется только к тем лицам, которые соответствуют определенным критериям –т.н. квалифицированные лица.
Упрощенные положения об ограничении льгот представляют собой формальный набор требований к лицу, претендующему на льготы по Налоговой Конвенции в т.ч. льготы могут быть предоставлены:
— «квалифицированным лицам» в т.ч. физическим лицам, государственным институтам, публичным компаниям, некоммерческим организациям, которые при определенных условиях вправе применять налоговые преференции;
— лицам осуществляющим «активную предпринимательскую деятельность» т.е. это лица, которые присутствуют в экономической жизни РК в любом формате, позволяющем получать доходы от оказания услуг, работ или реализации товаров, но из которых исключена деятельность холдингов, компаний по предоставлению группового финансирования, компаний по осуществлению или управлению инвестициями.
В классических холдинговых или финансовых структурах это может быть проблематичным, так как при их построении в прошлом во главу угла ставилось именно получение налоговых преференций, притом, что сами иностранные компании имеют ограниченный уровень присутствия и деятельности в определённой стране;
— если нерезидент РК не является «квалифицированным лицом» и не имеет права на льготы по иным основаниям, предусмотренным MLI, то компетентный орган РК вправе предоставить льготы по Налоговой Конвенции если такой нерезидент докажет, что ни его создание (приобретение или содержание в группе), ни осуществление им операций не имели одной из своих основных целей получение преференций по Налоговой Конвенции т.е. получатель должен получить положительный тест на PPT.
- Для определения налоговых обязанностей лиц с двойным налоговым резиденством РК будет применять взаимосогласительные процедуры, в порядке предусмотренном ст. 16 MLI, но не тест на «места эффективного управления», который предусматривается и НК РК и Налоговых Конвенциях в настоящее время.
Все споры между Казахстанскими и иностранными компетентными органами могут быть разрешены только в рамках взаимосогласительной процедуры.
Аналитические процедуры, необходимые для установления права нерезидента РК на налоговые преференции, предусмотренные Налоговыми Конвенциями с 1.01.2021 г.
- Возникновение КПН у источника выплаты, по доходам указанным в ст. 644 НК РК, налоговый агент-резидент РК до 1.01.2021г. осуществлял в следующем порядке:
— если установлено и документально подтверждено, что нерезидент получал доходы из источников в РК от «активной» деятельности, указанные ст. 644 НК РК на территории РК в т.ч. путем физического присутствия персонала или с помощью имущества, находящегося на территории РК и(или) получает «пассивные» доходы от имущественных прав, то у налогового агента -резидента РК может возникнуть обязательство по исчислению и удержанию налога у источника выплаты по ставкам ст. 646 НК РК.
При возникновении обязательств налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению налога у источника выплаты он имеет право не удерживать этот налог применяя нормы двухсторонних Налоговых Конвенций, в порядке предусмотренном ст. 666 и 667 НК РК, в зависимости от вида дохода;
— если не установлено и не подтверждено факта оказания услуг нерезидентом на территории РК или наличия имущества, принадлежащего ему на различных основаниях, то по таким доходам КПН у источника выплаты не возникает и налоговый агент имеет право не исчислять и не удерживать налог на основании пп.11 п.9 ст. 645 НК РК без применения норм Налоговой Конвенции.
Этот порядок сохранился и для резидентов стран которые:
– вообще не подписывала Конвенцию МLI;
– подписали, ратифицировали, но не включили РК в Список стран, на которые распространяется Конвенция MLI.
- Однако, с 1.01.2021г. для применения норм Налоговой Конвенции и освобождения или уменьшения налога у источника выплаты с дохода нерезидента, налоговый агент обязан провести аналитические процедуры, позволяющие подтвердить право нерезидента на получение преференций, установленных Налоговыми Конвенциями т.е. кроме условий, предусмотренных НК РК необходимо еще выполнить процедуры тестирования на РРТ и (или) SLOB.
Основанием для проведения полного правового и экономического анализа соответствия условий сделки с нерезидентом и(или) определения его статуса и организационной структуры является базовое требование преамбулы Конвенции MLI, которая согласно п.1 ст. 6 гласит:
«Намереваясь устранить двойное налогообложение в отношении налогов, на которые распространяется настоящее соглашение, не создавая возможности для неналогообложения или пониженного налогообложения посредством избежания или уклонения от уплаты налогов (в том числе через использование резидентами третьих юрисдикций преимуществ соглашений, нацеленных на получение льгот, предусмотренных таким соглашением)».
Этот текст в обязательном порядке заменяет преамбулы всех Налоговых Конвенций, которая дает право фискальным органам и обязует налогового агента на проведение сравнительных процедур сделки или транзакции (договора, статуса и организационной структуры нерезидента или консолидированной Группы и т.п.) и его признаков на соответствие требованиям MLI, прежде чем применить преференции Налоговых Конвенций.
Процедуры проводятся путем тестирования и анализа сделки и(или) статуса получателя дохода в т.ч.:
— на основную цель (РРТ) т.е. аналитическое исследование правового и экономического содержания сделки в т.ч. и определение бенефициарного собственника дохода (фактического получателя) т.е. аналитическое исследование вида дохода, условий его получения, налогообложения и возможные пути его репатриации до фактического получателя;
— на упрощенное ограничение льгот (SLOB) т.е. аналитическое исследование статуса получателя дохода и его организационных структур, если это принято обеими сторонами Налоговой Конвенции;
— на определение возможности образования постоянного учреждения т.е. аналитическое исследование деятельности нерезидента на соответствие ее критериям признания налогового режима («без образования ПУ» или «с образованием ПУ»).
- Следует особо отметить, что с принятием MLI Концепция «фактического получателя дохода» и автоматического применения Налоговой Конвенции только лишь при предъявлении сертификата налогового резидентства, которая применялась до ратификации MLI, меняется на универсальную концепцию добросовестного пользования нормами таких соглашений т.е. эта Концепция предполагает, что налоговые органы вправе, а налоговый агент обязан рассматривать сделку на предмет разумности и соответствия общим принципам ведения предпринимательской деятельности.
При этом, обязанность налогового агента по установлению бенефициарного (окончательного, фактического) получателя требуется и в рамках теста на РРТ.
Тестирование на основную цель – РРТ (аналитические исследования сделки).
Тестирование должно производиться, если страна резидентства Получателя дохода ратифицировала и включила Республику Казахстан в Список стран, переданный в депозитарий ОСЭР, на которые будет распространяться Конвенция MLI.
Тестированию сделки на основную цель – РРТ производится согласно п. 1-2 ст. 7 MLI с учетом специальных статей НК РК т.е. льгота в соответствии с Налоговыми Конвенциями, не предоставляется в отношении вида дохода или капитала, если, принимая во внимание все соответствующие факты и обстоятельства, есть основания полагать, что получение такой льготы было одной из основных целей какого-либо соглашения или сделки, которые прямо или косвенно привели к этой льготе, если только не было установлено, что предоставление такой льготы в этих обстоятельствах будет соответствовать целям и задачам соответствующих положений Налоговой Конвенции.
Таким образом в процессе тестирования на РРТ проводятся аналитические процедуры, с применением профессионального суждения, по определению конкретных показателей, фактов и событий, которые составляют основу анализа как самой сделки так и статуса участников, если это применимо.
Пояснение.
Тестирование на основную цель – РРТ, обязательный тест (аналитические исследования сделки, транзакции).
- Тестированию сделки на основную цель – РРТ производится в соответствии с п. 1-2 ст. 7 MLI с учетом норм НК РК т.е. льгота, предусмотренная Налоговыми Конвенциями, не предоставляется в отношении вида дохода или капитала, если, принимая во внимание все соответствующие факты и обстоятельства, есть основания полагать, что получение такой льготы было одной из основных целей какого-либо соглашения или сделки, которые прямо или косвенно привели к этой льготе, если только не было установлено, что предоставление такой льготы в этих обстоятельствах будет соответствовать целям и задачам соответствующих положений Налоговой Конвенции.
Понятие «одна из основных целей», по комментариям ОЭСР, означает, что получение льгот может быть не единственной основной целью того или иного соглашения, действия или сделки, для теста основной цели достаточно, чтобы одна из основных целей таких договорных отношений была получением такой льготы.
- Таким образом в процессе тестирования на РРТ проводятся аналитические процедуры по определению конкретных показателей, фактов и событий, которые составляют основу анализа самой сделки так и статуса участников, если это потребуется в т.ч.:
- Классифицируются услуги, которые выполняют участники в соответствии с нормами ГК РК, 03-2019 ОКЭД или других национальных или международных классификаторов в т.ч. европейским классификатором КДЕС Eurostat-02 и распределяются по виду и территориальности исполнения в соответствии с п.8 ст. 645 НК РК.
- Определяется вид дохода, который предполагается к выплате от оказываемых услуг т.е. активные доходы (аренда, права пользования и другие услуги) или от имущественных прав т.е. пассивные доходы (дивиденды, проценты, роялти и т.п.), перечисленные в ст. 644 НК РК.
- Выявляются и оцениваются выгоды от договора или сделки по сравнению с ситуацией, которая не будет зависима исключительно от налогообложения.
- Выявляются и оцениваются бизнес-причины, т.е. неналоговые основания совершения сделки и выбора именно этого контрагента;
- Определяется — будет ли предоставление льготы соответствовать предмету и цели положениям договора и т.п.
- Анализируются данные сделки, движения дохода и налога, а также статус получателя дохода в аспекте п. 2-3 ст. 666 или ст. 667 НК РК и модифицированной Налоговой Конвенции т.е. с изменениями, внесенными MLI при этом:
Если сделка осуществляется с независимым лицом, то налоговый агент вправе применить нормы модифицированной Налоговой Конвенции при соблюдении следующих основных условий:
— не установлен факт образования постоянного учреждения от деятельности нерезидента;
— такой нерезидент является окончательным (фактическим) получателем (владельцем) дохода; и
— резидентом страны, с которой заключена двухсторонняя Налоговая Конвенция; и
— нерезидент является прямым участником сделки, а не резидентом третьей страны или агентом.
Если сделка осуществляется с взаимозависимым лицом, то налоговый агент имеет право применить преференции при одновременном выполнении следующих дополнительных условий:
- такой доход подлежит включению в налогооблагаемый доход нерезидента в государстве налоговой резиденции, и подлежит обложению налогом без права:
— на исключение такого дохода из налогооблагаемого дохода; и (или)
— на уменьшение (корректировка) налогооблагаемого дохода на сумму такого дохода в отчетном периоде; и (или)
— возврата в отчетном и (или) последующих периодах налога, уплаченного с этого налогооблагаемого дохода;
- номинальная ставка налога, которая применяется при обложении этого дохода в иностранном государстве, резидентом которого является нерезидент, в отчетном периоде составляет не менее 15 %. В этом случае допустимо использовать Список, утвержденный приказом Заместителя Премьер-Министра – МФ РК от 19.06.2023 г. № 680, вступившего в силу со дня его подписания 4.07.2023 г. т.е.:
Список стран, с которыми вступил в силу международный договор, регулирующий вопросы избежания двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов, номинальная ставка налога на прибыль которых составляет более 75 процентов от ставки корпоративного подоходного налога в Республике Казахстан
- Австрийская Республика
- Азербайджанская Республика
- Великое Герцогство Люксембург
- Государство Япония
- Исламская Республика Иран
- Исламская Республика Пакистан
- Итальянская Республика
- Канада
- Китайская Народная Республика
- Королевство Бельгия
- Королевство Испания
- Королевство Нидерландов
- Королевство Норвегия
- Королевство Саудовская Аравия
- Королевство Швеция
- Латвийская Республика
- Малайзия
- Монголия
- Республика Армения
- Республика Беларусь
- Республика Индия
- Республика Ирландия
- Республика Корея
- Республика Польша
- Республика Сингапур
- Республика Словения
- Республика Таджикистан
- Российская Федерация
- Республика Хорватия
- Румыния
- Словацкая Республика
- Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии
- Соединенные Штаты Америки
- Социалистическая Республика Вьетнам
- Турецкая Республика
- Туркменистан
- Украина
- Федеративная Республика Германия
- Финляндская Республика
- Французская Республика
- Чешская Республика
- Швейцарская конфедерация (только в части следующих кантонов):
1) Аргау
2) Базель-Ланд
3) Берн
4) Золотурн
5) Тичино
6) Цюрих
7) Юра
- Эстонская Республика
При получении положительных ответов по каждому пункту применяется положения двухсторонней Налоговой Конвенции.
Если же на любом из перечисленных этапов выявлено несоответствие и получен отрицательный результат, то нормы двухсторонней Налоговой Конвенции не применяются и налог у источника выплаты удерживается по ставкам, предусмотренным ст. 646 НК РК.
Таким образом, если не выполняется хотя бы один пункт при проведении аналитической процедуры РРТ, то есть основания полагать, что одной из целей получения дохода нерезидентом и применения норм Налоговой Конвенции было получение льготы и тогда налоговый агент (резидент РК) при выплате дохода, не вправе применять пониженную ставку КПН или освобождать от КПН, а должен применить ставку, установленную ст. 646 НК РК.
Тест на Упрощенное ограничение льгот — SLOB (аналитические исследования правового и коммерческого статуса участников сделки).
Тестирование должно производиться, если страна резидентства Получателя дохода ратифицировала и включила Республику Казахстан в Список стран, переданный в депозитарий ОСЭР, на которые будет распространяться Конвенция MLI.
Выполнение аналитических процедур на соответствие получателя дохода критериям SLOB производится на основании норм, которые изложены в п.6, 8-13 ст. 7 MLI в результате чего, льгота может быть применима если нерезидент РК соответствует критериям SLOB.
Пояснение.
Тест на Упрощенное ограничение льгот — SLOB (аналитические исследования правового и коммерческого статуса участников сделки).
Выполнение аналитических процедур на соответствие получателя дохода критериям SLOB производится на сновании норм, которые изложены в п.6, 8-13 ст. 7 MLI в результате чего, льгота может быть применима если нерезидент РК соответствует критериям SLOB при этом:
1. Устанавливаются участники сделки, их резидентство, структурная схема
операции.
2. Подтверждается, что получатель дохода не является лицом:
— имеющим двойное резидентство;
— резидентом оффшорной зоны;
— имеющим ПУ в РК;
— деятельность которого образует ПУ в РК.
Если указанные факты одновременно или по отдельности имеют место, то в этом случае льгота не применяется согласно п.8 MLI и тест можно заканчивать.
При этом, налоговому агенту следует учитывать, что для определения налоговых обязанностей лиц с двойным налоговым резиденством, налоговые органы РК будут применять взаимосогласительные процедуры, но не тест на «места эффективного управления», который предусматривается и НК РК и Налоговых Конвенциях в настоящее время.
Поэтому, если предварительно будет получена информация о двойном резидентстве получателя дохода, то следует обратиться в налоговые органы РК т.к. все споры между казахстанскими и иностранными компетентными органами могут быть разрешены только в рамках взаимосогласительной процедуры согласно ст. 16 MLI.
3. Устанавливается территориальность нахождения банка-бенефициара, в который перечисляется доход и адрес бенефициара т.е. находится ли он в стране резидентства получателя дохода или в другой стране в т.ч. оффшорной зоне.
4. Устанавливается афилированность нерезидента, получателя дохода т.е. является ли он взаимосвязанной стороной по признакам указанным в п.2 ст. 1 НК РК, МСФО (IAS) 24 и ст. 11 Законе РК «О трансфертном ценообразовании» и если взаимозависимость установлена , то применяется п.3 ст. 666 НК РК. Если учредитель(акционер) компании-получателя владеющий 50% акций является резидентом третьей страны, то льгота может быть не предоставлена.
5. Определяется, является ли нерезидент бенефициарным (фактическим, окончательным) собственником дохода т.е. налоговый агент обязан самостоятельно провести тест на наличие статуса бенефициарного собственника дохода в аспекте ст. 666-667 НК РК и «эквивалентным бенефициаром» в аспекте п.11 и 13 ст. 7 MLI, путем профессионального суждения в т.ч. на основании документов предусмотренных п.5 ст. 666 НК РК т.е. анализируется в т.ч. на выявление «транзитных» компаний на основании:
— выписки из торгового реестра (реестра акционеров) или иной аналогичный документ, предусмотренный законодательством государства, в котором зарегистрирован нерезидент, с указанием учредителей (участников) и мажоритарных акционеров юридического лица-нерезидента; или
— документа (акт),
послуживший основанием для создания нерезидента, правовая (юридическая) сила которого подтверждена соответствующим органом иностранного государства, в котором зарегистрирован такой нерезидент; либо
— иного документа, указывающего на организационную структуру консолидированной группы, участником которой является нерезидент, с отражением наименования всех ее участников и их географического местонахождения (наименования государств (территорий), где
участники консолидированной группы созданы (учреждены), и номеров государственной и налоговой регистрации всех участников консолидированной группы т.е. в аспекте Закона РК «О трансфертном ценообразовании» — международная группа компаний (далее – МГК).
Проверяется документ, подтверждающий налоговую регистрацию нерезидента на соответствие условиям ст. 675 НК РК.
6. Устанавливается, является ли получатель дохода квалифицированным лицом соответствующим условиям п.9 ст. 7 MLI.
7. Если он не является квалифицированным лицом, то устанавливается, осуществляет ли Получатель активную предпринимательскую деятельность, связанную с деятельностью налогового агента согласно п.10 ст.
7 MLI.
При этом, не признается, что компания осуществляет активную деятельность в случаях, если она:
— является холдинговой компанией (чистый или смешанный холдинг);
— обеспечивает только общий надзор или управление группой компаний;
— организует предоставление группового финансирования;
или
— осуществляет или управляет инвестициями.
8. Если получатель дохода не является квалифицированным лицом, то устанавливается является ли это лицо эквивалентным бенефициаром, в течение не менее 183 дней, прямо или косвенно владеющее, по крайней мере 75% долей участия резидента согласно п.11 ст. 7 MLI;
9. Если получатель дохода не признается квалифицированным лицом и не осуществляет активную предпринимательскую деятельность, но если он предоставляет доказательства, что ни его создание, приобретение или содержание, ни проведение его операций, не имели как одну из своей основных целей получение льгот по Налоговым Конвенциям согласно п.12 ст. 7 MLI, то допустимо применение преференций двухсторонних Налоговых Конвенций.
При получении положительных ответов по каждому пункту применяется положения двухсторонней Налоговой Конвенции.
Если же на любом из перечисленных этапов выявлено несоответствие и получен отрицательный результат, то нормы двухсторонней Налоговой Конвенции не применяются и налог у источника выплаты удерживается по ставкам, предусмотренным ст. 646 НК РК.
Следует учитывать, что вышеизложенные вопросы тестирования представлены в общем порядке и могут применяться при подготовке тестов на каждый конкретный вид или группу доходов т.к. для активных доходов ст. 644 НК РК порядок предусмотрен ст. 666 НК РК, а для пассивных доходов порядок применения определен ст. 667 НК РК, которая с 1.01.2023г. используется в новой редакции.
Алматы 2023.